18 giugno 2018

Irap solo se “autonoma organizzazione” è adeguatamente accertata

Autore: Pietro Mosella
Affinché si possa sostenere la sussistenza dei presupposti Irap, è necessario che il requisito dell’autonoma organizzazione sia adeguatamente accertato.
È quanto emerge dall’ordinanza della Corte di Cassazione n. 14618, del 6 giugno 2018.

Premessa – In merito all’assoggettamento o meno all’Irap (imposta regionale sulle attività produttive esercitate nel territorio delle regioni) da parte degli esercenti arti e professioni, l’articolo 2 del D. Lgs. n. 446/1997, al comma 1, dispone che «presupposto dell'imposta è l'esercizio abituale di una attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi. L'attività esercitata dalle società e dagli enti, compresi gli organi e le amministrazioni dello Stato, costituisce in ogni caso presupposto di imposta».

Inoltre, il comma 1-bis del suddetto articolo, precisa che «non sussiste autonoma organizzazione ai fini dell'imposta nel caso di medici che abbiano sottoscritto specifiche convenzioni con le strutture ospedaliere per lo svolgimento della professione all'interno di tali strutture, laddove gli stessi percepiscano per l'attività svolta presso le medesime strutture più del 75 per cento del proprio reddito complessivo. Sono in ogni caso irrilevanti, ai fini della sussistenza dell'autonoma organizzazione, l'ammontare del reddito realizzato e le spese direttamente connesse all'attività svolta. L'esistenza dell'autonoma organizzazione è comunque configurabile in presenza di elementi che superano lo standard e i parametri previsti dalla convenzione con il Servizio Sanitario nazionale».

Già le Sezioni Unite, con la sentenza n. 9451/2016, avevano confermato il principio secondo il quale, l’esercizio delle attività di lavoro autonomo è escluso dall’Irap solo qualora si tratti di attività non autonomamente organizzata. Spetta al giudice di merito accertare il requisito dell’autonoma organizzazione, che ricorre quando il contribuente:
  • sia, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell’organizzazione e non sia, quindi, inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse;
  • impieghi lavoro altrui in modo non occasionale che superi la soglia dell’impiego di un collaboratore che esplichi mansioni di segreteria ovvero meramente esecutive;
  • impieghi beni strumentali eccedenti, secondo ciò che accade normalmente, il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività in assenza di organizzazione.

Il caso – Un soggetto ha effettuato ricorso avverso la sentenza con la quale la CTR (in accoglimento dell’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate), aveva riformato la sentenza di primo grado di accoglimento del ricorso proposto dal contribuente (un medico-chirurgo), convenzionato con il Servizio Sanitario nazionale, avverso il silenzio rifiuto opposto all’Amministrazione Finanziaria, alle istanze di rimborso dell’Irap versata per gli anni dal 2001 al 2004.

Il giudice d’appello, aveva ritenuto non dovuto il rimborso, in quanto, dalla documentazione prodotta, era emerso che il contribuente, nel godere di un rilevante reddito da lavoro autonomo, aveva usufruito dei vantaggi collegati all’utilizzo di adeguati beni strumentali, di prestazioni da parte di terzi, nonché di ausili deducibili dall’importo dei costi inerenti all’attività esercitata.
Il contribuente ha, quindi, proposto ricorso per Cassazione affidato ad un solo motivo e, l’Agenzia delle Entrate, ha resistito con controricorso.

Il motivo del ricorso – Con l’unico motivo di ricorso, richiamando la violazione del D. Lgs. n. 446/1997, articolo 2 (in relazione all’articolo 360 c.p.c., n. 3), il contribuente, ha censurato la sentenza impugnata nella parte in cui la CTR ha ritenuto sussistente il requisito dell’autonoma organizzazione.

Le ragioni della decisione – La Suprema Corte, nella decisione, ha dapprima richiamato la pronuncia delle Sezioni Unite citata in premessa (sentenza n. 9451/2016), osservando, inoltre, che, quando si è in presenza di medici di medicina generale convenzionati con il Servizio Sanitario nazionale, la disponibilità di uno studio (avente le caratteristiche e dotato delle attrezzature indicate nell’articolo 22 dell’Accordo collettivo nazionale per la disciplina dei rapporti con i medici di medicina generale, esecutivo con D.P.R. n. 270/2000), rientrando nell’ambito del “minimo indispensabile” per l’esercizio dell’attività professionale, ed essendo obbligatoria ai fini dell’instaurazione e del mantenimento del rapporto convenzionale, non integra, di per sé, in assenza di personale dipendente, il requisito dell’autonoma organizzazione ai fini del presupposto impositivo, così come stabilito da diverse ordinanze e sentenze (ordinanza n. 20027/2017; sentenza n. 23999/2016; sentenza n. 13405/2016; ordinanza n. 1158/2012).

Nel caso di specie, la CTR, affermava che “nel godere di un rilevante reddito da lavoro autonomo, aveva usufruito dei vantaggi collegati all'utilizzo di adeguati beni strumentali, di prestazioni da parte di terzi, nonché di ausili deducibili dall'importo dei costi inerenti all'attività esercitata”.

I Supremi Giudici, nella decisione, hanno, altresì, osservato che, “la decisione impugnata, non dà conto degli elementi forniti dall’Ufficio per sostenere la sussistenza dei presupposti Irap, né specifica la consistenza dei macchinari reputati idonei a corroborare il presupposto impositivo, tenuto conto che la disponibilità, da parte dei medici convenzionati con il Servizio Sanitario nazionale (come il ricorrente in questione) di uno studio avente le caratteristiche e dotato delle attrezzature indicate nell'articolo 22 dell'Accordo collettivo nazionale per la disciplina dei rapporti con i medici di medicina generale sopra citato, rientrando nell'ambito del ‘minimo indispensabile’ per l'esercizio dell'attività professionale, ed essendo obbligatoria ai fini dell'instaurazione e del mantenimento del rapporto convenzionale, non integra, di per sé, in assenza di personale dipendente, il requisito dell'autonoma organizzazione”.

Oltre a ciò, gli Ermellini, hanno evidenziato che, i giudici d’appello, non hanno fornito spiegazioni in ordine alla menzionata "prestazione da parte di terzi" (soprattutto circa la natura di tali prestazioni ed il numero degli eventuali collaboratori).

A giudizio della Suprema Corte, quindi, il presupposto dell'autonoma organizzazione, non è apparso adeguatamente accertato.

Gli Ermellini hanno, quindi, accolto il ricorso, cassando la sentenza impugnata e rinviando alla CTR in diversa composizione.
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