Crediti per imposte anticipate: esposizione separata in bilancio con i nuovi OIC

Di recente (2/1/2018), nel ns. Quotidiano, è stato pubblicato un articolo dal titolo "O.I.C.: le ultime correzioni ai principi contabili nazionali", all'interno del quale sono stati annunciati gli ultimi aggiornamenti apportati in materia di redazione dei bilanci d'esercizio, quale diretta conseguenza delle modifiche introdotte dal D. Lgs. 139/2015.

Tra gli emendamenti più rilevanti è stata segnalata la correzione del paragrafo 35 dell’OIC 12 (Composizione e schemi del bilancio d’esercizio) e quella del paragrafo 30 dell’OIC 25 (Imposte sul reddito), in cui è stato previsto che le società, anche le micro, devono evidenziare separatamente i "crediti per imposte anticipate", al fine di fornire una più completa informazione agli stakeholders, senza però dover segnalare l'aspetto temporale (entro ed oltre l'esercizio), come peraltro rilevato nel paragrafo 19 dell'OIC 25.

La motivazione di tale emendamento risiede nel fatto che i "crediti per imposte anticipate" non sono definibili come dei veri e propri crediti, tali da dover anche richiedere la rappresentazione analitica dei tempi di esigibilità; proprio per questo, l'OIC si spinge ad affermare che la separazione del credito per imposte anticipate dall'unica voce "Crediti" si rende necessaria al fine di evitare una "commistione di valori di natura eterogenea a nocumento della chiarezza sul contenuto della voce".

In altre parole, l'obiettivo che l'OIC intende perseguire è quello di dover esporre separatamente l'importo dei crediti caratterizzati dal requisito della certezza e dell'esigibilità (Crediti verso Clienti) rispetto a quelli che non presentano tali aspetti (Crediti per imposte anticipate), pur essendo comunque iscrivibili nella medesima voce di bilancio.

Il lettore del bilancio deve essere messo nelle condizioni di poter individuare, immediatamente, quanta parte dei crediti presenti nella voce C. II sia, di fatto, espressione di un importo potenzialmente riscuotibile o realizzabile, pur sempre al verificarsi di determinate condizioni.

A ben vedere, l'emendamento apportato dall'OIC non rappresenta una vera e propria novità posto che il principio di chiarezza del bilancio era ed è tutt'oggi presente tra le norme basilari per la predisposizione e redazione del bilancio d'esercizio.

La correzione apportata opera, invece, in contrasto con le disposizioni previste dalla Direttiva 34/2013/UE in materia di micro-imprese, queste ultime "autorizzate" dalla stessa direttiva alla redazione di un bilancio (ex art. 2435-ter) estremamente "povero" in quanto ad informazioni fornite, essendo peraltro "privato" della nota integrativa. Ed è, forse, proprio questa la novità introdotta dall'emendamento operato dall'OIC che, in controtendenza rispetto al desiderio di "semplificazione" verso cui si proietta la normativa europea, aprirà probabilmente la strada a nuovi e futuri emendamenti comunque finalizzati ad esporre, e pertanto ad integrare, le informazioni presenti nel bilancio.

Un aspetto discutibile dell'emendamento risiede nel concetto espresso dall'OIC, che richiama indirettamente le disposizioni previste nella Relazione di accompagnamento al D. Lgs. 6/2003, sull'effettiva natura di "credito" delle imposte anticipate.

Prima delle modifiche apportate con il suddetto decreto legislativo, nello schema dello Stato Patrimoniale (Attivo) non vi era una specifica previsione delle imposte. Si ritenne, pertanto, opportuno introdurre due diverse voci di credito, una per imposte versate in eccedenza ed una per imposte anticipate, queste ultime separate dalle prime proprio per la loro incerta realizzazione in termini di effettiva riscossione.
Se, da una parte, è pacifico che il credito per imposte anticipate non è di per sé "certamente riscuotibile" (a volte non lo sono nemmeno i crediti verso clienti tanto da dover procedere alla rilevazione dell'accantonamento in caso di dubbia esigibilità), dall'altra, invece, la probabile riscossione del credito per imposte anticipate, almeno in alcune fattispecie, deriva proprio dalla motivazione che ha spinto l'organo direttivo alla sua iscrizione in bilancio.

Sappiamo, infatti, che le attività derivanti da imposte anticipate non possono essere rilevate, in rispetto al principio della prudenza, se non vi è la ragionevole certezza dell'esistenza, negli esercizi in cui si riverseranno le differenze temporanee deducibili che hanno portato all'iscrizione delle imposte anticipate, di un reddito imponibile non inferiore all'ammontare delle differenze che si andranno ad annullare. In presenza di tali condizioni, la rilevazione contabile diventa obbligatoria.

Pensiamo, ad esempio, al caso in cui la società, nel primo anno di attività, per svariati motivi pur sempre correlati all'attivazione del processo produttivo, maturi delle perdite che, in virtù di un serio e ben programmato piano industriale, si ritiene che vengano ampiamente azzerate da immediati quanto certi redditi tassabili. Nel caso di specie, l'organo amministrativo ha pressochè la ragionevole certezza di poter conseguire un immediato/futuro beneficio fiscale, anche in considerazione del fatto che la redazione e l'approvazione del bilancio avviene dopo che sono già trascorsi 120 oppure 180 gg. dalla chiusura dello stesso.

In casi simili, oltre alla necessità di dover procedere alla rilevazione del credito per imposte anticipate, in ragione della quasi certezza dell'ottenimento del beneficio fiscale oltre che per ragioni di chiarezza di bilancio, potrebbe essere utile, ancora una volta in contrasto con l'OIC, evidenziare l'aspetto temporale del credito stesso posto che il beneficio potrebbe esplicare i propri effetti in più annualità.

Continuando con la valutazione dell'opportunità di dover evidenziare anche l'aspetto temporale del credito, entro oppure oltre 12 mesi (ad oggi non richiesto), si segnala che l'ammontare delle imposte anticipate iscritto in bilancio è altresì soggetto a revisione annuale al fine di verificare la sussistenza del requisito della ragionevole certezza di conseguire in futuro redditi imponibili fiscali, e quindi la possibilità di recuperare l'intero importo delle imposte anticipate, che aveva dato origine proprio alla rilevazione iniziale del credito.

L'aspetto temporale del credito per imposte anticipate, e quindi la sua esposizione analitica in bilancio, è alquanto rilevante nella valutazione di un'azienda posto che la conoscenza di poter usufruire di benefici, immediati o futuri, in termini di minori imposte da pagare può spingere un soggetto all'ingresso nella compagine sociale oppure all'acquisto dell'intera azienda.