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Speciale dichiarazioni n. 03 - 2026
Indice
Premessa
L’articolo 1 comma 10 della Legge di Bilancio 2025 n. 207/2024 ha introdotto nel Testo unico delle imposte sui redditi, approvato con d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), il nuovo articolo 16-ter, rubricato «Riordino delle detrazioni», con efficacia dal 1° gennaio 2025.
La disposizione si colloca nell’ambito di un più ampio intervento di razionalizzazione delle agevolazioni fiscali e incide in modo significativo sulla fruizione delle detrazioni dall’imposta lorda per i contribuenti con reddito complessivo superiore a 75.000 euro. In particolare, il legislatore introduce un limite massimo agli oneri e alle spese detraibili, determinato mediante un meccanismo che tiene conto sia della capacità contributiva, espressa dal reddito complessivo, sia della composizione del nucleo familiare, con specifico riguardo al numero dei figli fiscalmente a carico.
Ambito applicativo
Ai sensi dell’articolo 16-ter, comma 1, del TUIR, fermi restando gli specifici limiti previsti dalle singole disposizioni agevolative, gli oneri e le spese complessivamente considerati, per i quali è prevista una detrazione dall’imposta lorda, sono ammessi in detrazione entro un ammontare massimo determinato secondo i criteri stabiliti dalla medesima disposizione.
Rimane ferma l’applicazione delle regole proprie di ciascuna agevolazione, incluse le percentuali di detrazione e gli eventuali limiti specifici, nonché la possibilità di considerare le spese sostenute nell’interesse dei familiari individuati dall’articolo 12 del TUIR.
A seguito delle modifiche apportate a tale ultima disposizione all'articolo 12 del TUIR, come chiarito dalla Circolare n. 4/E/2025, rilevano, ai fini delle detrazioni, il coniuge non legalmente ed effettivamente separato, i figli – inclusi quelli nati fuori del matrimonio, adottivi, affiliati o affidati, nonché i figli conviventi del coniuge deceduto – e gli ascendenti conviventi, purché in possesso dei requisiti reddituali previsti dal comma 2 del medesimo articolo.
La determinazione del limite
Il nuovo articolo 16-ter del TUIR introduce un meccanismo di determinazione del limite massimo degli oneri detraibili articolato su due parametri, sintetizzabili come segue:
| Importo base in funzione del reddito complessivo | |
| Reddito complessivo | Importo base |
| Oltre 75.000 euro e fino a 100.000 euro | 14.000 euro |
| Oltre 100.000 euro | 8.000 euro |
| Coefficiente in funzione dei figli fiscalmente a carico | |
| N. figli a carico | Coefficiente |
| Nessun figlio | 0,50 |
| 1 figlio | 0,70 |
| 2 figli | 0,85 |
| Più di 2 figli oppure almeno 1 figlio con disabilità (art. 3, l. n. 104/1992) | 1 |
Ai fini dell’individuazione del numero dei figli rilevanti, occorre fare riferimento alla situazione esistente nell’anno di sostenimento delle spese. In tale ambito, assumono rilievo anche i figli fiscalmente a carico solo per una parte dell’anno. Inoltre, in virtù dell’articolo 12, comma 4-ter, del TUIR, rilevano anche i figli per i quali non spetta la detrazione per carichi di famiglia, ad esempio perché beneficiari dell’assegno unico e universale o perché hanno superato i limiti anagrafici previsti, purché sussistano i requisiti reddituali.
Il prodotto tra importo base e coefficiente individua l’ammontare massimo degli oneri e delle spese detraibili, sul quale devono essere applicate le singole percentuali di detrazione previste dalle disposizioni agevolative.
Qualora l’ammontare delle spese sostenute ecceda tale limite, spetta al contribuente individuare, in sede di dichiarazione dei redditi o tramite il sostituto d’imposta, gli oneri da considerare ai fini del calcolo della detrazione.
In relazione a tale facoltà, qualora il contribuente intenda procedere autonomamente alla selezione delle spese da imputare nel conteggio, deve essere barrata la casella “RIORDINO DELLE DETRAZIONI NON AUTOMATIZZATO” presente nell’intestazione del Quadro E del modello 730/2026. Resta fermo che tale scelta deve essere esercitata nel rispetto dei limiti previsti dalle singole disposizioni agevolative e dell’ammontare massimo complessivo determinato ai sensi dell’articolo 16-ter del TUIR.
Esclusioni
Il legislatore ha individuato espressamente alcune categorie di oneri escluse dal computo del massimale. In particolare, ai sensi del comma 4 dell’articolo 16-ter, non rilevano le spese sanitarie detraibili, nonché gli investimenti in start-up innovative e in piccole e medie imprese innovative e le spese che danno diritto a detrazioni forfetarie.
| Spese escluse dal massimale | |
| Tipologia di spesa | Rif. normativo |
| Spese sanitarie | Art. 15, comma 1, lett. c), TUIR |
| Investimenti in start-up innovative | Artt. 29 e 29-bis, d.l. n. 179/2012 |
| Investimenti in PMI innovative | Art. 4, commi 9 e 9-ter, d.l. n. 3/2015 |
| Spese con detrazione forfetaria | Varie disposizioni |
Con riferimento alle spese detraibili ripartite in più annualità, rilevano esclusivamente le rate di spesa riferite a ciascun anno.
Sono inoltre escluse dal computo del massimale gli oneri sostenuti fino al 31 dicembre 2024 relativi, tra l’altro, a mutui e prestiti di cui all’articolo 15, comma 1, lettere a) e b), e comma 1-ter, del TUIR, nonché i premi assicurativi previsti dalle lettere f) e f-bis) del medesimo articolo. Restano parimenti escluse le rate relative a spese detraibili ai sensi dell’articolo 16-bis del TUIR sostenute entro la medesima data.
Coordinamento con il reddito complessivo e con l’articolo 15 del TUIR
Ai fini dell’applicazione della disciplina in esame, il comma 6 dell’articolo 16-ter prevede che il reddito complessivo debba essere assunto al netto del reddito dell’unità immobiliare adibita ad abitazione principale e delle relative pertinenze, ai sensi dell’articolo 10, comma 3-bis, del TUIR.
Come chiarito dalla Circolare n. 6/E del 2025, nel reddito complessivo rilevante devono essere inclusi anche i redditi assoggettati a cedolare secca, quelli soggetti a imposta sostitutiva nell’ambito del regime forfetario e le ulteriori componenti reddituali rilevanti ai fini della determinazione delle agevolazioni. Per i soggetti che aderiscono al concordato preventivo biennale, rileva in ogni caso il reddito effettivo e non quello concordato.
Rimane ferma la disposizione per la quale la detrazione d’imposta varia per i titolari di reddito complessivo superiore a 120.000 euro.
Ne consegue che, per i contribuenti con reddito complessivo superiore a 75.000 euro ma non eccedente 120.000 euro, le detrazioni spettano per l’intero importo determinato entro il limite di cui all’articolo 16-ter. Qualora, invece, il reddito complessivo sia superiore a 120.000 euro, le detrazioni sono ridotte secondo il rapporto tra 240.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e 120.000 euro, salvo le eccezioni previste dalla normativa.
Con specifico riferimento agli oneri relativi a mutui e prestiti contratti a decorrere dal 1° gennaio 2025, che concorrono alla determinazione del limite di cui all’articolo 16-ter, la detrazione spetta comunque per l’intero importo, ai sensi del comma 3-quater dell’articolo 15 del TUIR.
Oneri e spese interessati dal riordino
Nella tabella che segue sono riportati gli oneri e le spese detraibili coinvolti dal riordino delle detrazioni.
Esempi
Un contribuente, che ha fiscalmente a carico il coniuge e due figli, con un reddito complessivo nell’anno 2025 pari a 80.000 euro, ha sostenuto oneri e spese detraibili pari a 15.000 euro, così suddivisi:
- spese per la ristrutturazione edilizia dell’abitazione principale pari a 90.000 euro, sostenute prima dell’1.1.2025 (rata di spesa annuale detraibile per l’anno 2025 pari a 9.000 euro, detrazione 50%);
- spese di istruzione diverse da quelle universitarie per i figli pari a 2.000 euro (detrazione 19%);
- erogazione liberale in denaro in favore dei partiti politici pari a 4.000 euro (detrazione 26%).
Qual è l’ammontare massimo degli oneri e delle spese detraibili?
Nel caso in esame, l’ammontare massimo degli oneri e delle spese detraibili, determinato ai sensi dell’articolo 16-ter del TUIR, risulta pari a 11.900 euro (importo base di 14.000 euro moltiplicato per il coefficiente di 0,85 previsto per due figli a carico).
Tenuto conto che, ai sensi dell’articolo 16-ter, comma 5, secondo periodo, del TUIR, sono escluse dal computo dell’ammontare complessivo degli oneri e delle spese detraibili le rate delle spese detraibili ai sensi dell’articolo 16-bis sostenute fino al 31.12.2024, il contribuente può:
- imputare la spesa per l’erogazione liberale e detrarre 1.040 euro (spesa di 4.000 euro, detrazione 26%);
- imputare, nel residuo ammontare consentito (11.900 euro - 4.000 euro = 7.900 euro), l’intera spesa sostenuta per le spese di istruzione per i figli (2.000 euro), beneficiando di una detrazione di 380 euro (2.000 euro, detrazione 19%).
Per le spese incluse nell’ammontare di cui all’articolo 16-ter, pertanto, il totale della detrazione spettante è pari a 1.420 euro.
Rimane ferma la detrazione spettante per le spese di ristrutturazione edilizia dell’abitazione principale ai sensi dell’articolo 16-bis del TUIR, secondo le modalità ordinarie, pari a 4.500 euro (9.000 euro, detrazione 50%). Il totale della detrazione complessivamente spettante al contribuente è, quindi, pari a 5.920 euro.
Un contribuente, che ha fiscalmente a carico due figli, con un reddito complessivo nell’anno 2025 pari a 85.000 euro, ha sostenuto oneri e spese detraibili così suddivisi:
- spese sanitarie per 1.500 euro;
- presenta rate di detrazione pari a 7.500 euro per interventi ex articolo 16-bis del TUIR effettuati nel 2023;
- 13.000 euro per ecobonus sostenuto nel 2024;
- 16.000 euro per interventi ex articolo 16-bis del TUIR sostenuti nel 2025.
Qual è l’ammontare massimo degli oneri e delle spese detraibili?
Nel caso prospettato, il contribuente ha un reddito complessivo pari a 85.000 euro (calcolato al netto dell’abitazione principale e delle relative pertinenze, come previsto dalla norma) e due figli fiscalmente a carico ai sensi dell’articolo 12, comma 2, del TUIR. In base ai parametri stabiliti dal nuovo articolo 16-ter, il limite massimo di spesa detraibile si determina moltiplicando l’importo base per il coefficiente familiare.
Poiché il reddito è superiore a 75.000 euro ma inferiore a 100.000 euro, l’importo base è pari a 14.000 euro. Il coefficiente, in presenza di due figli a carico, è pari a 0,85. Ne deriva un tetto massimo complessivo alle detrazioni pari a 11.900 euro.
Tuttavia, tale limite non si applica indistintamente a tutte le spese sostenute. Le spese sanitarie del 2025, pari a 1.500 euro, sono integralmente detraibili, in quanto escluse dal perimetro applicativo dell’articolo 16-ter del TUIR. Allo stesso modo, risultano interamente detraibili la rata di 7.500 euro relativa a interventi edilizi effettuati nel 2023 ai sensi dell’articolo 16-bis del TUIR e la rata di 13.000 euro relativa a ecobonus sostenuto nel 2024, poiché riferite a spese sostenute entro il 31 dicembre 2024.
Diversamente, la rata di 16.000 euro relativa a interventi edilizi sostenuti nel 2025 rientra nel nuovo meccanismo limitativo. Di conseguenza, il contribuente potrà portare in detrazione tale importo solo entro il limite complessivo di 11.900 euro.
Si consideri il caso di un contribuente, che ha fiscalmente a carico il coniuge e tre figli, con un reddito complessivo nell’anno 2025 pari a 150.000 euro e che ha sostenuto oneri e spese detraibili pari a 9.000 euro, così suddivisi:
- erogazione liberale in denaro in favore dei partiti politici pari a 4.000 euro (detrazione 26%);
- spese di istruzione diverse da quelle universitarie per i figli pari a 3.000 euro (detrazione 19%);
- oneri sostenuti in dipendenza di mutui per l’acquisto dell’abitazione principale contratti dopo il 31.12.2024 pari a 2.000 euro (detrazione 19%).
In tal caso, l’ammontare massimo degli oneri e delle spese detraibili, determinato ai sensi dell’articolo 16-ter del TUIR, risulta pari a 8.000 euro (importo base di 8.000 euro moltiplicato per il coefficiente di 1 previsto per tre figli a carico).
Tenuto conto che, ai sensi dell’articolo 16-ter, comma 5, secondo periodo, del TUIR, rilevano anche gli oneri sostenuti in dipendenza di mutui contratti dopo il 31.12.2024, il contribuente può:
- imputare la spesa per l’erogazione liberale e detrarre 1.040 euro (spesa di 4.000 euro, detrazione 26%);
- imputare la spesa per gli oneri derivanti da mutui contratti dopo il 31.12.2024 17 e detrarre 380 euro (spesa di 2.000 euro, detrazione 19%);
- imputare, nel residuo ammontare consentito (8.000 euro - 6.000 euro = 2.000 euro), una parte delle spese sostenute per l’istruzione per i figli, calcolando una detrazione pari a 380 euro (2.000 euro, detrazione 19%).
Si ricorda che, nel caso di specie, in cui il reddito complessivo è superiore a 120.000 euro, opera, altresì, la limitazione dell’articolo 15, comma 3-bis, del TUIR, e, pertanto, la detrazione per le spese di istruzione per i figli spetta solo per la parte corrispondente al rapporto tra l’importo di 240.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e 120.000 euro.
Tale importo risulta pari a 100 x (240.000 – 150.000) / 120.000 = 75% della detrazione (380 euro) = 285 euro. Ai sensi dell’articolo 15, comma 3-quater, del TUIR, la detrazione per le spese sostenute in dipendenza di mutui per l’acquisto dell’abitazione principale spetta, invece, per l’intero importo ammesso in detrazione, a prescindere dall’ammontare del reddito complessivo. Il totale della detrazione spettante è, pertanto, in questo caso, pari a 1.705 euro.
Riferimenti normativi
- articolo 1 comma 10 della Legge di Bilancio 2025 n. 207/2024;
- articolo 10 TUIR;
- artciolo 15 TUIR;
- articolo 15-ter TUIR;
- Circolare 4/2025;
- Circolare 6/2026.
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