Notifica agli eredi. La comunicazione all'Ufficio fa la differenza

Nel caso in cui il destinatario di un atto d’imposizione tributaria sia deceduto, e gli eredi non abbiano provveduto alla comunicazione prescritta dall'art. 65 del D.P.R. n. 600/1973, ma l'Ufficio sia comunque a conoscenza del decesso del contribuente, è nulla la notificazione nei confronti del defunto eseguita con il rito degli irreperibili e non agli eredi impersonalmente e collettivamente nel domicilio fiscale del medesimo de cuius.
È quanto emerge dall’ordinanza n. 736/2019 della Sezione Tributaria della Corte di Cassazione, che ha respinto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate.

Il caso
La controversia, in breve, riguarda alcune cartelle esattoriali notificate mediante deposito alla casa comunale dell'ultimo domicilio fiscale del de cuius e affissione all'albo dell'avviso di deposito per irreperibilità del contribuente.
Di conseguenza, il ricorso per cassazione proposto dall’Agenzia delle Entrate, avverso la decisione della C.T.R. favorevole alla parte contribuente, ha dato modo alla Suprema Corte di affrontare la questione della modalità di notifica delle cartelle di pagamento nei casi in cui:

• gli eredi abbiano omesso di fare la dichiarazione di cui all'art. 65, comma 2, del D.P.R. n. 600 del 1973¹;
• l'Amministrazione finanziaria sia comunque a conoscenza della morte del contribuente.

La decisione della S.C.
Nel caso che ci occupa, l'Amministrazione, al momento della notifica dell'atto, era a conoscenza della morte del contribuente, tant’è vero che sulla relata è stata indicata la data in cui il medesimo era deceduto.
Gli Ermellini hanno, quindi, deciso il caso alla luce dell’orientamento secondo cui: «gli atti impositivi destinati al contribuente che sia deceduto, nell'ipotesi in cui sia stata eseguita la comunicazione di cui all'art. 65, comma 2, d.P.R. n. 600 del 1973, da parte degli eredi circa le proprie generalità ed il proprio domicilio fiscale, devono essere diretti e notificati personalmente e nominativamente agli eredi nel domicilio fiscale da costoro comunicato. In mancanza, gli atti impositivi intestati al dante causa possono essere notificati nell'ultimo domicilio dello stesso, ma agli eredi collettivamente e impersonalmente, ex art. 65, comma 4, d.P.R. n. 600 del 1973, qualora l'Ufficio sia comunque a conoscenza del decesso del contribuente, non sussistendo altrimenti la giuridica possibilità di procedere alla notifica impersonale prevista dalla legge; tale notifica è efficace nei confronti degli eredi che, almeno trenta giorni prima, non abbiano effettuato la comunicazione di cui sopra» (così, tra le molte, Cass. Sez. 5 n. 5746 del 2018 e Sez. 6- 5 n. 23416 del 2015).

Dunque, l'Amministrazione finanziaria si trova di fronte a due alternative quando deve notificare un atto d’imposizione tributaria a un contribuente che è deceduto, vale a dire:

• se è stata eseguita la comunicazione di cui al d.P.R. n. 600 del 1973, art. 65, comma 2, delle proprie generalità e del proprio domicilio fiscale, gli atti impositivi devono essere diretti e notificati personalmente e nominativamente agli eredi nel domicilio fiscale da costoro comunicato;
• se, invece, la comunicazione di cui al d.P.R. n. 600 del 1973, art. 65, comma 2, non sia stata eseguita, gli atti impositivi intestati al dante causa possono essere notificati nell'ultimo domicilio dello stesso, ma agli eredi collettivamente e impersonalmente, e tale notifica sarà efficace nei confronti degli eredi che, almeno trenta giorni prima, non abbiano effettuato la comunicazione di cui sopra (D.P.R. n. 600/73, art. 65, comma 4).

Ovviamente, la notificazione dell'atto tributario può essere eseguita ai sensi dell'art. 65, comma 4, d.P.R. n. 600/73, quando l'Ufficio sia comunque a conoscenza del decesso del contribuente non sussistendo altrimenti la giuridica possibilità di procedere alla notifica impersonale prevista dalla legge (Cass. 12886/2007; n. 8955/2014; n. 26718/2013).

Ebbene, alla luce dei principi appena illustrati, il caso specifico è stato definitivamente deciso in senso sfavorevole all’erario.
La Corte ha rilevato che, essendo mancata la comunicazione più volte citata, ma sapendo in ogni caso l’Amministrazione della morte del contribuente, gli atti dovevano essere diretti agli eredi collettivamente e impersonalmente e non al defunto presso il suo ultimo domicilio fiscale noto nelle forme dell'articolo 140 c.p.c.; e «il rispetto di tale procedimento notificatorio non costituisce dato puramente formale ma, incidendo sul rapporto tributario, perché relativo ad un soggetto non più esistente, è causa di nullità assoluta ed insanabile della notifica e dell'avviso di accertamento» (Cass. n. 10659/2003; n.12886/2007; n. 18729/2014).

Nel caso di specie, dunque, gli Ermellini hanno rilevato che la C.T.R. ha correttamente accolto la domanda dei contribuenti, in linea con i principi di diritto che regolano la notifica nei confronti degli eredi del contribuente deceduto.
Il che ha determinato la condanna dell’Agente della riscossione e dell’Agenzia delle Entrate, in solido, al pagamento delle spese del giudizio di cassazione.

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¹D.P.R. n. 29/09/1973, n. 600
Art. 65. Eredi del contribuente.
«1. Gli eredi rispondono in solido delle obbligazioni tributarie il cui presupposto si è verificato anteriormente alla morte del dante causa.
2. Gli eredi del contribuente devono comunicare all'ufficio delle imposte del domicilio fiscale del dante causa le proprie generalità e il proprio domicilio fiscale. La comunicazione può essere presentata direttamente all'ufficio o trasmessa mediante lettera raccomandata con avviso di ricevimento, nel qual caso si intende fatta nel giorno di spedizione.
3. Tutti i termini pendenti alla data della morte del contribuente o scadenti entro quattro mesi da essa, compresi il termine per la presentazione della dichiarazione e il termine per ricorrere contro l'accertamento, sono prorogati di sei mesi in favore degli eredi. I soggetti incaricati dagli eredi, ai sensi del comma 2 dell'articolo 12, devono trasmettere in via telematica la dichiarazione entro il mese di gennaio dell'anno successivo a quello in cui è scaduto il termine prorogato.
4. La notifica degli atti intestati al dante causa può essere effettuata agli eredi impersonalmente e collettivamente nell'ultimo domicilio dello stesso ed e' efficace nei confronti degli eredi che, almeno trenta giorni prima, non abbiano effettuato la comunicazione di cui al secondo comma».