Registro: riqualificazione senza contraddittorio preventivo

In tema di imposta di registro, il contraddittorio preventivo non è obbligatorio in sede di riqualificazione degli atti presentati alla registrazione ai sensi dell’art. 20 d.P.R. n. 131/1986 vecchia formulazione. È quanto ha avuto modo di precisare la Suprema Corte con l’ordinanza n. 8619/2018, che conferma la irretroattività del regime introdotto dalla Legge di Bilancio 2018.

I Massimi giudici hanno accolto il ricorso presentato dall’Agenzia delle Entrate.

La Commissione Tributaria Regionale del Veneto ha accolto l’impugnazione della società contribuente riguardante un avviso di liquidazione delle maggiori imposte ritenute dovute in ragione della riqualificazione, ex art. 20 d.P.R. n. 131/1986, di una serie di atti negoziali tra loro collegati.

• La CTR, a conferma della sentenza di prime cure, ha dichiarato illegittimo l’atto impositivo giacché l’Ufficio nella riqualificazione non aveva rispettato il procedimento previsto dall’art. 37-bis d.P.R. n. 600/73, con relativo obbligo di attivazione del contradditorio endoprocedimentale.

Ebbene, la Difesa erariale ha dedotto con successo la violazione e/o falsa applicazione di legge con riferimento all’art. 37-bis, comma 4, d.P.R. n. 600/1973, posto che la norma, quale vigente al tempo dell’emanazione dell’avviso di liquidazione in discussione, prevede la previa instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale unicamente in tema d’imposte dirette e riguardo ad atti e negozi, anche collegati tra loro, aventi finalità elusiva.

Accogliendo il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, la Sezione Tributaria della S.C. ha osservato:

• che l'amministrazione finanziaria può riqualificare come cessione di azienda la cessione totalitaria delle quote di una società senza essere tenuta a provare l'intento elusivo delle parti. Dalla natura di regola interpretativa e non antielusiva dell’art. 20 d.P.R. n. 131/1986, scaturisce, quindi, la conseguenza che la sua applicazione, contrariamente a quanto affermato dall'impugnata pronuncia, non è soggetta al contraddittorio endoprocedimentale previsto per l'utilizzazione delle disposizioni antielusive, quale appunto l'art. 37-bis del d.P.R. n. 600/1973, vigente al tempo dell'emanazione dell’atto impugnato, disposizione oggi abrogata nel contesto della nuova disciplina normativa dell’abuso del diritto ex art. 10-bis della L. n. 212/2000, quale introdotto dall’art. 1, comma 1, del D.lgs. n. 128/2015.

Né rileva, nel caso di specie, la modifica dell’articolo 20 del TUR, per opera dell’articolo 1, comma 87, L. n. 205/2017.

La norma da ultimo citata, non avendo natura interpretativa ma innovativa, non esplica effetto retroattivo; conseguentemente, gli atti antecedenti alla data della sua entrata in vigore (1° gennaio 2018) continuano ad essere assoggettati all’imposta di registro secondo la disciplina risultante dalla previgente formulazione dell’articolo 20 d.P.R. 131/86 (“L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente”).

Quanto sopra comporta che la Riforma non può valere per il presente giudizio - relativo ad avviso di liquidazione per riqualificazione di atti registrati nel 2009 -, «a nulla valendo 1’intenzione, palesata nella relazione illustrativa alla legge n. 205/2017, di “chiarire” il criterio di individuazione della natura e degli effetti che devono essere presi in considerazione ai fini della registrazione, che, in effetti viene a raccordarsi con la nuova disciplina dell’abuso del diritto quale prevista dall’art. 10 bis della l. n. 212/2000, quale introdotto dall’art. 1 del d.lgs. n. 128/2015, per effetto della quale l’Amministrazione, ove vorrà contestare l’intento volto a conseguire un indebito vantaggio fiscale in ragione del collegamento di più negozi, dovrà previamente esperire il contraddittorio.»

Per la Suprema Corte, viceversa, la deduzione della ricorrente, secondo cui nel caso di specie non era richiesto il previo espletamento del contraddittorio per la riqualificazione secondo l’art. 20 TUR, nel testo ante riforma, è coerente con il principio affermato dalla Sezioni Unite con la Sentenza n. 28423/2015, secondo cui «allo stato attuale della legislazione nazionale vigente, il previo espletamento del contraddittorio è richiesto nei soli casi in cui sia espressamente previsto a pena di nullità dell’atto, mentre l’Amministrazione è invece gravata da un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale in tema di tributi armonizzati, purché il contribuente abbia assolto all’onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e non abbia proposto un’opposizione meramente pretestuosa».

La sentenza impugnata, in conclusione, è stata cassata con rinvio alla CTR di Venezia, in diversa composizione, per nuovo giudizio.