Retribuzioni convenzionali: credito per le imposte pagate all’estero

Entro il 31 ottobre 2018 deve essere trasmessa telematicamente all’Agenzia delle Entrate la dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta 2017.

Come noto, ai sensi dell’art. 3 del Tuir i soggetti fiscalmente residenti in Italia sono tassati sui redditi ovunque prodotti, pertanto, se un contribuente, fiscalmente residente nel nostro paese effettua un’attività di lavoro dipendente all’estero, questo sarà tassato sia in Italia sia, presumibilmente, anche nel paese estero.
L’art. 51 co. 8-bis del Tuir prevede una norma di favore e consente di tassare il reddito in oggetto mediante l’applicazione delle c.d. “retribuzioni convenzionali”.

La norma tende ad agevolare il contribuente poiché prevede, in luogo del reddito effettivo, l’utilizzo di una retribuzione convenzionale che spesso risulta inferiore.
L’Agenzia delle Entrate nella C.M. 16.11.2000 n. 207/E afferma che la normativa non troverà applicazione qualora il contribuente presti la propria attività lavorativa in uno Stato con il quale l’Italia ha stipulato un accordo per evitare le doppie imposizioni e lo stesso preveda, per il reddito di lavoro dipendente, la tassazione esclusivamente nel Paese estero.

In questo caso la normativa della convenzione prevale sulle disposizioni fiscali interne.
L’art. 51 co.8-bis stabilisce che “in deroga alle disposizioni dei commi da 1 a 8, il reddito di lavoro dipendente, prestato all'estero in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto da dipendenti che nell'arco di dodici mesi soggiornano nello Stato estero per un periodo superiore a 183 giorni, è determinato sulla base delle retribuzioni convenzionali definite annualmente con il decreto del Ministro del lavoro e della previdenza sociale di cui all'articolo 4, comma 1, del D.L. 31 luglio 1987, n. 317, convertito, con modificazioni, dalla legge 3 ottobre 1987, n. 398.”

Tale disciplina è applicabile solo se si verificano contemporaneamente i seguenti presupposti:

• La persona fisica deve essere fiscalmente residente in Italia
• La persona intrattiene un rapporto di lavoro dipendente
• Il lavoro deve essere prestato all’estero in via continuativa
• Il lavoro deve essere oggetto esclusivo del rapporto
• Il dipendente nell’arco di dodici mesi deve soggiornare all’estero per un periodo superiore a 183 giorni

Nell’ipotesi in cui operino le condizioni suesposte, il contribuente deve applicare le retribuzioni convenzionali.
L’art. 36, co. 30, D.L. n. 223/06 conv. con mod. in L. n. 248/06, ha fornito una interpretazione autentica dell’art. 165 co. 10 Tuir relativo al credito per le imposte pagate all’estero, stabilendo che lo stesso trova applicazione anche nel caso delle retribuzioni convenzionali dei dipendenti che lavorano all’estero di cui all’art. 51, co. 8-bis.
Ricordiamo che in base all’art. 165 co.10 del Tuir “nel caso in cui il reddito prodotto all'estero concorra parzialmente alla formazione del reddito complessivo, anche l'imposta estera va ridotta in misura corrispondente”.

Pertanto, il credito per le imposte pagate all’estero sul reddito prodotto oltre frontiera, deve essere riconosciuto soltanto proporzionalmente alla quota-parte che concorre alla formazione della base imponibile.
Sul tema in oggetto è successivamente intervenuta la R.M. 8.7.2013 n.48/E.
L’Amministrazione finanziaria afferma che per la determinazione del credito di imposta le imposte pagate all’estero a titolo definitivo devono essere ridotte in proporzione al rapporto tra la retribuzione convenzionale ed il reddito di lavoro dipendente che sarebbe stato tassabile in via ordinaria - e non in misura convenzionale - in Italia.

Si propone il seguente esempio.
Sempronio è un soggetto residente in Italia che presta una attività di lavoro dipendente all’estero per la quale è possibile la tassazione sulla retribuzione convenzionale.
Si ipotizzi che:

• il reddito estero ammonti a 100.000 euro;
• il reddito rideterminato secondo le regole del Tuir ammonti a 110.000 euro;
• l’imposta pagata a titolo definitivo sia pari a 33.000 euro;
• l’imposta dovuta in Italia sia il 35%;
• la retribuzione convenzionale sia 80.000 euro.

L’Irpef lorda sarà pari a 28.000 euro = 80.000 * 35%.
Il credito di imposta massimo fruibile, nel rispetto delle altre condizioni previste dalla norma, sarà così determinato:

• 80.000/110.000 = 72,72%;
• 72,72% * 33.000 = 24.000; tale importo rappresenta il credito di imposta scomputabile;
• Irpef da versare = 28.000 – 24.000 = 4.000.