Tassazione della cessione di immobili patrimoniali posseduti da imprese

Normalmente vengono definiti “immobili patrimoniali” quelli che, per esclusione, non risultano essere:

• strumentali all’esercizio dell’attività d’impresa (sia per natura che per destinazio-ne)
• alla cui produzione o scambio sia diretta l’attività d’impesa. Queste tipologie in immobili, infatti, sono definiti come “immobili merce”.

Secondo l’articolo 90 del TUIR gli “immobili patrimoniali” concorrono a formare il reddito di impresa secondo le modalità proprie dei redditi fondiari, pertanto i costi e le spese ed essi afferenti sono indeducibili. Inoltre concorre alla formazione del reddito d'impresa una somma pari al maggiore tra i seguenti due importi:

• rendita catastale (rivalutata del 5%);
• canone di locazione, ridotto nel limite del 15% delle spese di manutenzione ordi-naria sostenute e documentate.

All'atto della cessione, gli immobili patrimoniali generano plusvalenze imponibili, ai sensi dell'articolo 86 del TUIR, oppure minusvalenze deducibili, ai sensi dell’articolo 101 del TUIR.
Secondo l'articolo 86 del TUIR:
"Le plusvalenze dei beni relativi all'impresa, diversi da quelli indicati nel comma 1 dell'artico-lo 85, concorrono a formare il reddito:

• a) se sono realizzate mediante cessione a titolo oneroso;
• b) se sono realizzate mediante il risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneggiamento dei beni;
• c) se i beni vengono assegnati ai soci o destinati a finalità estranee all'esercizio dell'impresa.

Nelle ipotesi di cui alle lettere a) e b) del comma 1 la plusvalenza è costituita dalla differenza fra il corrispettivo o l'indennizzo conseguito, al netto degli oneri accessori di diretta imputa-zione, e il costo non ammortizzato".

Pertanto, ipotizzando che una società abbia acquistato, alcuni anni fa, un immobile patri-moniale, in quanto abitativo e non rientrante nell’attività propria dell’impresa, per Euro 200.000. Nel luglio 2018 l’impresa decide di vendere l’immobile ad un corrispettivo di Eu-ro 210.000. La plusvalenza imponibile ai sensi di quanto disposto dall’articolo 86 del TUIR sarà pari alla differenza tra il corrispettivo conseguito ed il costo non ammortizzato. Per cui la base imponibile ammonterà ad Euro 10.000.

Dal punto di vista IVA la cessione degli immobili abitativi classificati nel gruppo catastale "A" (ad esclusione degli uffici A/10) risulta essere esente ai sensi dell'articolo 10, comma 1, n. 8-bis del D.p.r. 633/1972. Fanno eccezione a ciò:

• le cessioni effettuate da imprese costruttrici o ristrutturatrici entro 5 anni dell’ultimazione;
• le cessioni effettuate da imprese costruttrici o ristrutturatrici oltre i 5 anni dell’ultimazione. In questo caso l’opzione per l’imponibilità deve essere manifesta-ta nell’atto di compravendita;
• la cessione di fabbricati abitativi destinati ad alloggi sociali ai sensi del D.M. 22 aprile 2008 (su opzione).

In questo caso, l’imponibilità IVA per opzione prevede che l’imposta debba essere applica-ta con il meccanismo del reverse charge, ai sensi dell’articolo 17, comma 6, lettera a-bis) del D.P.R. 633/1972.
Non rientrano in questo calcolo le cessioni degli immobili rientranti nelle categorie catasta-li B, C, D, E ed A/10 in quanto considerati, dalla Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 22 del 28 giugno 2013, immobili strumentali “per natura”.

Il comma 2 dell'articolo 19-bis del D.p.r. 633/1972 esclude dal calcolo della percentuale di detrazione le operazioni esenti, di cui a numeri da 1 a 9 dell'articolo 10 se non formano oggetto dell'attività propria del soggetto passivo o sono accessorie ad operazioni imponibi-li. Pertanto la cessione di immobili c.d. “patrimoniali”, che non costituiscono oggetto dell’attività d’impresa, ma che, semplicemente, sono effettuate occasionalmente ed acces-soriamente ad operazioni imponibili non rientrano nel calcolo del pro-rata di detrazione.

Sempre ai fini IVA, l’articolo 19-bis1, comma 1, lettera i) del D.p.r. 633/1972 prevede che non sia ammessa la detraibilità dell’imposta relativa a fabbricati abitativi, nonché quella re-lativa alla locazione, manutenzione, recupero e gestione degli stessi, salvo che le spese sia-no state sostenute da imprese costruttrici di fabbricati.

Dal punto di vista contabile, infine, la cessione dell'immobile patrimoniale può dare origine ad una plusvalenza, nel caso in cui vi sia una differenza positiva tra il prezzo di vendita ed il valore netto contabile dell’immobile, oppure ad una minusvalenza, nel caso in cui la diffe-renza tra il corrispettivo di cessione ed il book value contabile assuma un valore negativo. A tal fine, occorre ricordare che, normalmente, i fabbricati civili che rappresentano una forma d'investimento non sono ammortizzati se il valore residuo è pari o superiore al loro valore netto contabile.