TFR: disciplina ordinaria, anticipazioni e prassi ispettive

 

Premessa

 

Tra i controlli e le verifiche da effettuare per l’elaborazione della busta paga di dicembre c’è l’obbligo, posto in capo al datore di lavoro, di provvedere alla verifica di spettanza del trattamento integrativo in favore del lavoratore. Il riconoscimento del TIR infatti è automatico e non necessita di espressa richiesta da parte del lavoratore, però la legge prevede che sia subordinato al possesso di specifici requisiti di capienza ed incapienza che rendono talvolta complicata la determinazione dei requisiti di spettanza e la definizione dell’importo da riconoscere in via definitiva a dicembre. Vediamo come procedere.

Il trattamento di fine rapporto (TFR) è, per definizione, una retribuzione differita che matura nel corso del rapporto di lavoro e viene corrisposta, di regola, al momento della sua cessazione, indipendentemente dalla causa (dimissioni, licenziamento, pensionamento, ecc.).

La disciplina è oggi accentrata nell’art. 2120 c.c., come modificato dalla L. 29 maggio 1982, n. 297, che ha sostituito la previgente indennità di anzianità, rimodellando modalità di calcolo, rivalutazione e ambito soggettivo del diritto.

Nel tempo, il legislatore è intervenuto in chiave sistematica: da un lato con la riforma della previdenza complementare (D.Lgs. 252/2005, in attuazione della L. 243/2004), dall’altro ampliando le ipotesi di anticipazione (ad es. D.Lgs. 151/2001) e sperimentando forme straordinarie di erogazione, come la liquidazione in busta paga del TFR previste dalla legge di stabilità 2015, poi cessate.

Natura giuridica e ambito soggettivo

Ai sensi dell’art. 2120 c.c., «in ogni caso di cessazione del rapporto di lavoro subordinato, il prestatore di lavoro ha diritto a un trattamento di fine rapporto».

Il TFR spetta dunque:

• ai lavoratori subordinati del settore privato;
• anche ai dipendenti pubblici assunti dopo il 2000 con impiego “contrattualizzato”, cui viene applicata la disciplina del TFR in luogo dei tradizionali sistemi di fine servizio.

Base di calcolo e accantonamento annuo

Il TFR viene accantonato annualmente, secondo una formula di base: TFR annuo = retribuzione utile annua / 13,5

La retribuzione utile comprende tutte le somme corrisposte in dipendenza del rapporto di lavoro, a titolo non occasionale, incluse le prestazioni in natura, ed escluse le somme corrisposte a mero titolo di rimborso spese (art. 2120 c.c.).

Occorre tenere in considerazione alcuni punti:

• se l’attività lavorativa dura meno di un anno, la quota di TFR viene proporzionata ai mesi di servizio, contando come mese intero il periodo pari o superiore a 15 giorni;
• nelle ipotesi di sospensione disciplinate dall’art. 2110 c.c. (malattia, infortunio, maternità, ecc.) o di sospensione coperta da integrazione salariale, la retribuzione utile va calcolata come se la prestazione fosse stata resa regolarmente;
• dall’accantonamento annuo va sottratta la quota dello 0,50% della retribuzione, destinata a finanziare il Fondo di garanzia TFR presso l’INPS (art. 2, comma 8, L. 297/1982).

Esempio di calcolo di quota annua (approccio didattico, non legato alle aliquote vigenti)

Rivalutazione annua del TFR

Per evitare che la somma accantonata perda valore nel tempo, l’art. 2120 c.c. prevede una rivalutazione annuale delle quote già maturate (escluse quelle dell’anno in corso).

Alla data del 31 dicembre di ogni anno, il montante TFR pregresso viene rivalutato applicando un tasso composto da:

• 1,5% fisso;
• 75% dell’aumento dell’indice ISTAT dei prezzi al consumo per le famiglie di operai e impiegati rispetto al mese di dicembre dell’anno precedente.

La combinazione di componente fissa e variabile genera il coefficiente di rivalutazione da applicare al montante TFR maturato fino a fine anno precedente.

Tassazione separata e TFR netto

Il TFR è assoggettato a tassazione separata, secondo gli artt. 17 e 19 del TUIR, con una logica di equità:

• si evita di concentrare in un solo anno, ai fini IRPEF, importi maturati nell’intera vita lavorativa;
• si distingue tra: quota capitale (TFR in senso stretto), soggetta a tassazione separata e rivalutazioni del TFR, assoggettate ad imposta sostitutiva annuale (a partire dal 2001).

L’Agenzia delle Entrate, successivamente, può procedere a riliquidare l’imposta sul TFR in base all’aliquota media dei cinque anni precedenti, con eventuali conguagli a debito o credito.

Anticipazioni del TFR: limiti, causali e Fondo Tesoreria

L’anticipazione del TFR è istituto espressamente regolato dall’art. 2120 c.c. e, di regol, può essere richiesta dal lavoratore con almeno 8 anni di anzianità di servizio presso lo stesso datore e può essere concessa una sola volta nel corso del rapporto. L’importo anticipato non può eccedere il 70% del TFR maturato ed  è riconosciuto entro il limite annuo del 10% dei lavoratori aventi diritto e del  4% del numero totale dei dipendenti. 

Le principali causali ammesse sono:

• spese sanitarie per terapie o interventi straordinari riconosciuti da strutture pubbliche;
• acquisto prima casa di abitazione per sé o per i figli;
• periodi di congedo parentale o spese per formazione.

La contrattazione collettiva o individuale può introdurre criteri di priorità tra le domande e condizioni di miglior favore, sempre nel perimetro dei principi dell’art. 2120 c.c. 

Mensilizzazione del TFR in busta paga: posizione INL e Cassazione

Una delle prassi più diffuse – e più a rischio sanzione – è la erogazione periodica del TFR in busta paga, mensile o con cadenza fissa, in costanza di rapporto, al di fuori delle previsioni di legge o del regime sperimentale ormai superato.

L’Ispettorato Nazionale del Lavoro, con nota n. 616 del 3 aprile 2025, dopo aver acquisito il parere dell’Ufficio legislativo del Ministero del Lavoro, ha chiarito che:

• l’art. 2120 c.c. consente anticipazioni solo alle condizioni ivi previste;
• le pattuizioni collettive o individuali di “miglior favore” possono riguardare una anticipazione una tantum del TFR maturato, ma non un automatico trasferimento in busta paga del rateo mensile;
• in assenza di una disciplina collettiva che qualifichi specificamente l’erogazione come anticipazione conforme all’art. 2120 c.c., l’importo corrisposto va qualificato come maggiore retribuzione, integralmente assoggettata a contribuzione e tassazione ordinaria. 

La Corte di Cassazione (ord. n. 4670/2021) ha ribadito che solo la sussistenza degli elementi tipici del TFR consente di riconoscere alle somme natura di anticipazione; in difetto, si tratta di retribuzione corrente con obbligo contributivo pieno. 

La criticità si pone anche per i rapporti stagionali: l’erogazione mensile del TFR a giustificazione della “brevità” del rapporto non ne muta la natura di retribuzione differita e non rende legittima la mensilizzazione. Anche in tal caso, l’importo va trattato come retribuzione corrente, con tutte le conseguenze contributive e fiscali del caso. 

LUL e obblighi formali sul TFR

In materia di Libro Unico del Lavoro, gli obblighi principali in tema di TFR possono essere sintetizzati in due punti:

• Indicazione del TFR maturato: il datore deve esporre in busta paga il TFR che matura in ciascun periodo retributivo;
• Indicazione del TFR erogato: in caso di liquidazione o anticipazione, il TFR corrisposto deve essere evidenziato con separata indicazione della ritenuta a titolo di tassazione separata. 

La corretta evidenza contabile e documentale è fondamentale per gestire conguagli, verifiche ispettive e successive riliquidazioni dell’imposta da parte dell’Agenzia delle Entrate.

Riferimenti normativi

• nota n.616 del 03.04.2025 Ispettorato Nazionale del Lavoro
• art. 2120 c.c.
• Corte di Cassazione nell’ordinanza n. 4670/2021

L'esperto

No, salvo che l’erogazione possa essere qualificata come anticipazione conforme all’art. 2120 c.c..

L’INL, con nota n. 616 del 3 aprile 2025, ha chiarito che:

• l’art. 2120 c.c. consente anticipazioni solo nei casi e nei limiti tassativi previsti dalla legge;
• una pattuizione individuale o collettiva che preveda la liquidazione mensile o periodica del TFR non integra un’anticipazione, se non riguarda una somma una tantum del TFR maturato;
• in assenza dei requisiti tipici dell’anticipazione, le somme erogate periodicamente assumono natura di maggiore retribuzione, con obbligo di assoggettamento integrale a contributi INPS/INAIL e a tassazione ordinaria.

La Cassazione (ord. n. 4670/2021) conferma che solo la presenza degli elementi identificativi dell’anticipazione consente di attribuire alle somme erogate la natura di TFR anticipato.

Secondo l’art. 2120 c.c., l’anticipazione può essere concessa:

• una sola volta durante il rapporto;
• ai lavoratori con almeno 8 anni di anzianità presso lo stesso datore;
• per importi non superiori al 70% del TFR maturato;
• entro specifici limiti quantitativi annui.

Le causali ammesse riguardano:

• spese sanitarie straordinarie;
• acquisto della prima casa per sé o per i figli;
• periodi di congedo parentale;
• esigenze di formazione.

La contrattazione collettiva può stabilire criteri di priorità o condizioni migliorative, ma non può derogare ai principi cardine dell’art. 2120 c.c.

Se l’erogazione non può essere qualificata come anticipazione del TFR ai sensi dell’art. 2120 c.c., essa non gode del regime di tassazione separata e assume natura di retribuzione ordinaria.

• l’importo diventa integralmente imponibile INPS e INAIL;
• concorre al reddito IRPEF del periodo, senza applicazione della tassazione separata;

in sede ispettiva, l’INL può imporre al datore di lavoro:

• la ricostituzione del TFR accantonato come se non fosse stato pagato,
• il recupero dei contributi mancanti,
• l’adozione di un provvedimento di disposizione ex art. 14 D.Lgs. 124/2004.

La criticità riguarda anche i rapporti stagionali, nei quali la mensilizzazione del TFR non è considerata conforme e le somme erogate devono essere trattate come retribuzione corrente.

 

Caso