Modifiche alla disciplina fiscale dei ristorni imputati a capitale sociale

La ripartizione dei ristorni costituisce una modalità tipica di attribuzione del vantaggio mutualistico ai soci di una società cooperativa e, tale disciplina, con le recenti modifiche, è oggetto di un documento congiunto emanato dal Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili (CNDCEC) e dell’Alleanza delle Cooperative italiane.

Come noto, l’articolo 1, commi 42 e 43, Legge n. 178/2020 (Legge di Bilancio 2021), modifica il regime fiscale dei ristorni attribuiti ai soci di società cooperative.

Le modifiche apportate dalla Legge di Bilancio 2021 - Il citato documento osserva, anzitutto, che per la sua unicità ed il legame strutturale con l’ordinamento cooperativo, la ripartizione dei ristorni ha determinato l’introduzione di disposizioni tributarie speciali, tra le quali si segnala l’articolo 6, comma 2, del D.L. n. 63/2002, che disciplina il trattamento fiscale dei ristorni imputati a capitale sociale. A tal proposito, detta disposizione già stabiliva che “le somme di cui all'articolo 3, comma 2, lett. b), della legge 3 aprile 2001, n. 142, e all'articolo 12 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 601, destinate ad aumento del capitale sociale, non concorrono a formare sia il reddito imponibile ai fini delle imposte sui redditi sia il valore della produzione netta dei soci. Le stesse somme, se imponibili al momento della loro attribuzione, sono soggette ad imposta secondo la disciplina dell'articolo 7, comma 3, della legge 31 gennaio 1992, n. 59 (cioè ad aliquota del 26%). Le disposizioni del presente comma si applicano a decorrere dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2001”.

Le recenti novelle introdotte dalla Legge di Bilancio 2021 (articolo 1, comma 42) hanno aggiunto al citato comma 2 i seguenti periodi: “Per le somme attribuite ad aumento del capitale sociale nei confronti di soci persone fisiche, la cooperativa ha facoltà di applicare, previa delibera assembleare, la ritenuta del 12,50 per cento a titolo d’imposta all’atto della loro attribuzione a capitale sociale. Tra i soci persone fisiche non sono compresi gli imprenditori di cui all’articolo 65, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, nonché i detentori di partecipazione qualificata ai sensi dell’articolo 67, comma 1, lettera c) del medesimo del D.P.R. n. 917 del 22 dicembre 1986. La facoltà si esercita con il versamento della ritenuta di cui al presente comma, da effettuarsi entro il 16 del mese successivo a quello di scadenza del trimestre solare in cui è avvenuta la delibera assembleare”.

Il successivo comma 43, infine, stabilisce che “la ritenuta del 12,50 per cento (…) può essere applicata con i medesimi termini e modalità alle somme attribuite ad aumento del capitale sociale deliberate anteriormente alla data di entrata in vigore della presente legge, in luogo della tassazione prevista dalla previgente normativa”.

Il documento congiunto – Il lavoro presentato da CNDCEC ed Alleanza delle Cooperative, esamina nel dettaglio le modifiche apportate alla disciplina in questione, osservando anzitutto che, le ragioni per le quali il Legislatore, su proposta dell’Alleanza delle Cooperative Italiane, ha adottato la novella in esame, si rinvengono negli effetti collegati all’unificazione delle aliquote di tassazione delle rendite finanziarie e, quindi, nel conseguente aumento dell’aliquota di tassazione dei ristorni imputati a capitale dal 12,50 per cento all’attuale 26 per cento. Tale aumento, ha prodotto l’effetto di deprimere il ricorso all’istituto del ristorno e, in particolare, il ricorso al meccanismo dell’imputazione del ristorno a capitale, ai sensi dell’articolo 6, comma 2, del D.L. n. 63/2002.

L’innalzamento dell’aliquota al 26 per cento ha costituito - si specifica - non solo una penalizzazione rispetto al regime di altri redditi, ma indirettamente un forte disincentivo alla capitalizzazione delle imprese cooperative, in irragionevole controtendenza rispetto alle recenti misure destinate ad analogo obiettivo (in particolare ACE, mini-bond) per la generalità delle imprese. Da qui, scaturisce l’opportunità dell’intervento legislativo.

S’introduce, inoltre, un regime alternativo in sostituzione al meccanismo della sospensione e della tassazione al 26 per cento, consentendo l’immediato assoggettamento ad imposta delle somme destinate ad aumento del capitale sociale (quindi all’atto della loro attribuzione), ma con l’applicazione di una ritenuta ridotta del 12,50 per cento a titolo d’imposta.

A tal proposito il documento precisa che, la ritenuta a titolo d’imposta, in quanto imposizione sostitutiva sul reddito, si applica in via esclusiva al ristorno che costituisce “reddito”. Pertanto, il ristorno percepito, ad esempio, dal consumatore/utente, in quanto privo di natura reddituale, non sarà assoggettato ad alcuna forma di tassazione, anche se imputato a capitale.

La novella prevede che il regime alternativo della tassazione immediata sia “facoltativo”, essendo rimesso alle decisioni dell’organo assembleare della cooperativa. Tuttavia, come fa notare il documento congiunto, la legge appare tassativa e, quindi, espressamente stabilisce che la facoltà non è esercitabile con riferimento ai ristorni spettanti ai soci diversi dalle persone fisiche, nonché ai soci imprenditori individuali (di cui all’articolo 65, comma 1, D.P.R. n. 917/1986) e ai soci detentori di partecipazione qualificata (ai sensi della lett. c-bis), comma 1, articolo 67, D.P.R. n. 917/1986), tassati a titolo d’imposta al 26 per cento (cfr. articolo 27, D.P.R. n. 600/1973, come modificato dall’articolo 1, comma 1003, lett. a) Legge 205/2017).

Il documento congiunto successivamente si sofferma, anche con esempi per illustrare al meglio le dinamiche della nuova disciplina introdotta, sull’esame delle modalità di effettuazione della ritenuta visto che, il regime facoltativo, è basato su una fattispecie a formazione progressiva.

La scelta del regime, infatti, non si perfeziona con la delibera assembleare, bensì con il successivo versamento della ritenuta.

Si approfondiscono, infine, aspetti relativi alle modalità di applicazione del nuovo regime anche allo stock di capitale incrementato negli anni precedenti, in quanto, dall’articolo 1, comma 43, della Legge di Bilancio 2021, si evince che, l’applicazione della ritenuta del 12.50 per cento allo stock di capitale sociale, incrementato negli anni attraverso il ristorno, debba essere deliberata dall’assemblea.

Non è necessario - si afferma nel documento - che tale decisione debba essere assunta alla prima assemblea utile (potendo essere adottata anche a distanza di anni). È, comunque, opportuno che gli amministratori diano adeguata informativa ai soci circa l’opportunità di applicare la ritenuta del 12.50 per cento allo stock pregresso, allo scopo di verificare al riguardo il loro interesse.