Schema d’atto, l’Ufficio deve motivare perché non accoglie le osservazioni se l’adesione non si chiude?

Ecco la risposta data. L’articolo 6-bis, comma 4, della legge 27 luglio 2000, n. 212, stabilisce che "l'atto adottato all'esito del contraddittorio tiene conto delle osservazioni del contribuente ed è motivato con riferimento a quelle che l'Amministrazione ritiene di non accogliere". Pertanto, in ragione di tale disposizione, che garantisce il diritto al contraddittorio pieno ed effettivo, si ritiene che l’atto impositivo debba tenere conto delle osservazioni del contribuente rappresentate nel corso del procedimento di adesione motivando in ordine alle ragioni per le quali l’Amministrazione finanziaria ritenga di non accogliere le stesse.

Va ricordato - aggiungiamo noi di Fiscal Focus - che lo schema d'atto è la comunicazione con cui l’Ufficio anticipa i rilievi e apre la fase partecipativa prima dell’emissione dell’atto impugnabile. In alternativa alle osservazioni scritte, il contribuente può attivare l’accertamento con adesione: il D.Lgs. 218/1997 consente infatti di presentare istanza entro 30 giorni dalla comunicazione dello schema di atto, nei casi in cui opera il contraddittorio preventivo.

Se l’adesione non si perfeziona, perché non si raggiunge l’accordo o il confronto non conduce a una definizione, l’atto successivo resta comunque un provvedimento “all’esito del contraddittorio”. Da qui l’esigenza di una motivazione rafforzata: non è sufficiente riprodurre i rilievi iniziali o liquidare le deduzioni come “non condivisibili”. Ma bisogna mostrare che le difese sono state esaminate e spiegare, almeno sui punti decisivi, perché non incidono sulla pretesa.

L’obbligo si coordina con la regola generale di motivazione degli atti tributari, che impone di indicare presupposti di fatto, mezzi di prova e ragioni giuridiche della decisione. Inoltre, la disciplina dello Statuto limita l’integrazione successiva di fatti e prove a fondamento dell’atto, rafforzando l’esigenza che la motivazione sia completa già in origine.

Dunque, una motivazione adeguata dovrebbe richiamare le singole contestazioni difensive (ad esempio su qualificazione giuridica, quantificazione, presupposti fattuali), indicare quali documenti o elementi istruttori siano stati ritenuti non decisivi e perché, e chiarire come l’Ufficio abbia eventualmente ricalcolato imponibile, imposta e sanzioni dopo il confronto. Anche una risposta sintetica è ammissibile, purché sia specifica e verificabile.

Sul piano delle conseguenze, una motivazione mancante o meramente apparente rispetto alle osservazioni rese nel contraddittorio può integrare una violazione delle norme sul procedimento e sulla partecipazione del contribuente, con effetti di annullabilità dell’atto, da far valere nei termini e con i motivi del ricorso.

Infine, poiché l’ambito del contraddittorio preventivo è stato oggetto di precisazioni interpretative, occorre sempre verificare se, nel caso concreto, l’atto rientri tra quelli per cui il contraddittorio è dovuto. Quando lo schema di atto è stato notificato e il confronto si è svolto, la motivazione sulle osservazioni non accolte rappresenta il presidio essenziale perché il contraddittorio non resti solo formale.