Rivalutazione di un bene immobile strumentale

Domanda - Buongiorno, sono una vostra abbonata da anni e vorrei chiedere un parere su come operare con l'eventuale rivalutazione di un bene immobile strumentale (negozio) d proprietà di un titolare di ditta individuale.
Il fabbricato è stato ammortizzato regolarmente nei vari anni e al 31/12/2020 il residuo da ammortizzare è di euro 78.000,00.
La quota annua di ammortamento pari al 3% è di euro 5.618,00. In previsione dell'estromissione dell'immobile dall'attività alla sfera privata (autofattura per autoconsumo) o di una possibile cessione a terzi, si vorrebbe fare la rivalutazione dell'immobile tramite una perizia di un tecnico (anche non giurata).
Il valore normale del negozio si aggira intorno ad € 150.000,00.

Si chiede:
1) In caso di rivalutazione, l'imposta sostitutiva del 3%, la calcolo sulla parte eccedente il valore fiscale al 31/12/2020, ossia [(150.000-78.000)x3%] = euro 2.160 da pagare in un'unica soluzione entro il 30/06/2021 o in 3 rate annuali di uguale importo (2.160:3) = 720?

2) Se volessi estromettere l'immobile per portarlo alla sfera privata per autoconsumo dovrei fare un'autofattura, esente art. 10 c. 8 ter DPR 633/72?

3) Gli effetti della rivalutazione partono dal 01/01/2024?

In altre parole, se l'estromissione con autofattura al valore di euro 150.000,00 la faccio dopo il 01/01/2024 non ho alcuna plusvalenza?
Se invece, l'autofattura per autoconsumo al valore normale di euro 150.000,00 la emetto nel 2021 devo rilevare la plusvalenza calcolata come segue:

valore normale euro 150.000,00 -
residuo da ammortizzare (al 2021 ante rivalutazione) euro 72.000,00 = PLUSVALENZA euro 78.000,00 da tassare in modo ordinario?

In attesa di un riscontro, possibilmente a breve, si ringrazia e si porgono cordiali saluti.

Risposta - La rivalutazione, come correttamente evidenziato all’interno del quesito, deve essere effettuata sulla differenza tra il valore normale, in qualsiasi modo stimato, e il valore netto contabile. Pertanto, nel caso in questione sarà necessario pagare l’imposta sostitutiva sulla differenza di 72.000 euro.
La perizia non è obbligatoria, tuttavia rappresenta un buon paracadute in caso di successivi controlli.
L’imposta sostitutiva dovrà essere pagata entro il 30 giugno, o alternativamente in tre rate annuali di pari importo la cui prima deve essere comunque versata entro il 30 giugno e le successive entro la scadenza prevista per il versamento del saldo e del primo acconto delle imposte sui redditi.

A norma dell'art. 2 co. 2 n. 5 del DPR 633/72 costituiscono "cessioni di beni", ai fini dell'IVA, le destinazioni di beni dell'impresa:
• all'uso o al consumo personale o familiare dell'imprenditore (o dell'esercente arti o professioni);
• ad altre finalità estranee all'impresa (o all'esercizio di arti o professioni).
Per tale ragione, gli atti di assegnazione ai soci debbono in ogni caso essere oggetto di registrazione nel termine fisso di 30 giorni (mediante Modello Unico Informatico) dal momento della formazione dell'atto (art. 13 del DPR 131/86) e sono soggette ad imposta di registro come indicato dall'art. 4 co. 1 lett. d) della Tariffa, parte I, allegata al DPR 131/86 e tenendo conto del principio di alternatività IVA-registro di cui all'art. 40 del DPR 131/86.

Le cessioni di fabbricati strumentali risultano:
• imponibili ad IVA per obbligo, se effettuate dalle imprese di costruzione o ristrutturazione, entro 5 anni dalla data di ultimazione della costruzione o dell'intervento;
• imponibili ad IVA, in presenza di opzione per l'imponibilità espressa in atto dal cedente, se effettuate da soggetti diversi dai precedenti (ossia dall'impresa di costruzione o ristrutturazione oltre 5 anni dopo la fine dell'intervento o da soggetti diversi dall'impresa di costruzione o ristrutturazione);
• esenti da IVA, in assenza di opzione per l'imponibilità espressa in atto, se effettuate dall'impresa di costruzione o ristrutturazione oltre 5 anni dopo la fine dell'intervento o da soggetti diversi dall'impresa di costruzione o ristrutturazione.

La cessione di fabbricati, sia abitativi sia strumentali, in regime di imponibilità IVA su opzione, è operata con il meccanismo del reverse charge nei confronti di soggetti passivi d'imposta.
Il meccanismo non si applica, per sua propria natura, allorquando il cessionario abbia natura di "privato consumatore".

Il reverse charge riguarda le sole cessioni di fabbricati "per le quali nel relativo atto il cedente abbia espressamente manifestato l'opzione per l'imposizione" (art. 17 co. 6 lett. a-bis) del DPR 633/72).

Ne consegue che l'imposta non può essere assolta con il meccanismo di reverse charge in presenza di cessioni di fabbricati in regime di naturale imponibilità IVA ai sensi dell'art. 10 co. 1 nn. 8-bis) e 8-ter) del DPR 633/72. Quest'ultima circostanza si verifica per i fabbricati, abitativi e strumentali, ceduti dall'impresa di costruzione o ripristino, entro cinque anni dall'ultimazione della costruzione o dell'intervento.

Pertanto, qualora si decida di non optare per il regime di imponibilità, non si dovrà applicare il meccanismo del reverse charge.

Ai sensi dell'art. 110 co. 4 del DL 104/2020, i maggiori valori iscritti sono riconosciuti a decorrere dall'esercizio successivo a quello con riferimento al quale la rivalutazione è eseguita (ovvero, dall'esercizio chiuso al 31.12.2021, per i soggetti "solari"). Ciò vale, ad esempio, ai fini:
• degli ammortamenti deducibili;
• della determinazione del plafond delle spese di manutenzione di cui all'art. 102 co. 6 del TUIR;
• della disciplina delle società non operative di cui all'art. 30 della L. 724/94.

L'art. 110 co. 5 del decreto prevede, invece, che le plusvalenze e le minusvalenze sono calcolate avendo riguardo al costo dei beni "ante rivalutazione", nel momento in cui la cessione degli stessi (o la destinazione a finalità estranee all'esercizio dell'impresa) avvenga in data anteriore a quella di inizio del quarto esercizio successivo a quello nel cui bilancio la rivalutazione è stata eseguita (ovvero, in data anteriore all'1.1.2024, per i soggetti con periodo d'imposta coincidente con l'anno solare).
Come correttamente evidenziato dunque l’emersione della plusvalenza avverrà solo in caso di estromissione del bene in data anteriore al 1 gennaio 2024.